Организация применяет общий режим налогообложения…

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

По нашему мнению, произведенные расходы на поездку сотрудников на корпоративное мероприятие в Египет в налоговом учете можно учесть в составе расходов организации на командировки только в том случае, если организация сможет доказать, что такие расходы произведены в целях деятельности, направленной на получение дохода.

Если организация сможет доказать, что такая поездка осуществляется не в интересах сотрудников, а в интересах организации, доходов по командировочным выплатам, облагаемых НДФЛ, у работников не возникает. Однако вопрос об обложении НДФЛ необходимо будет решать с учетом конкретных обстоятельств проведения мероприятия (например питание в период поездки).

Обоснование вывода:

Налог на прибыль

Основные критерии для признания расходов в целях налогообложения прибыли установлены в ст. 252 НК РФ. Пунктом 1 ст. 252 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов, за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ. При этом расходы, учитываемые в целях налогообложения, должны быть направлены на получение доходов, экономически обоснованы и документально подтверждены.

В рассматриваемой ситуации сам характер планируемого мероприятия: место его проведения, состав участников (практически все сотрудники организации) — не исключает того, что данное мероприятие, по своей сути, носит развлекательный характер. Поэтому, на наш взгляд, однозначно говорить о том, что такие затраты экономически оправданы, не следует.

Из ряда норм гл. 25 НК РФ четко видно, что расходы, связанные с развлечением и отдыхом, учитываемыми при налогообложении прибыли, не являются.

Так, согласно п. 2 ст. 264 НК РФ, которым регулируется порядок признания в налоговом учете представительских расходов, в составе представительских расходов не учитываются расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний. А п. 3 ст. 264 НК РФ предусмотрено, что не признаются расходами на обучение работников налогоплательщика либо физических лиц расходы, связанные с организацией развлечения, отдыха или лечения.

Поэтому признание в налоговом учете затрат на рассматриваемую поездку в случае проведения налоговой проверки несомненно привлечет внимание налоговых органов, которые к учету подобных расходов относятся крайне негативно (смотрите, например, письмо Минфина России от 11.09.2006 N 03-03-04/2/206).

Вместе с тем, если организация уверена в деловом характере рассматриваемого мероприятия и готова впоследствии доказывать свою правоту не только налоговому инспектору, но и судебным органам, то она может попробовать признать в целях исчисления налога на прибыль затраты на проведение данного корпоративного мероприятия. В этом случае вероятность признания инспектором или судом правоты организации будет зависеть от того, насколько убедительно организация обоснует причины, по которым потребовалось направить сотрудников в такую поездку. Аргументация при этом может быть следующая.

В рассматриваемом случае сотрудники организации направляются на корпоративное мероприятие в Египет. Целью данного мероприятия является не отдых персонала организации, а его обучение. То есть рассматриваемое мероприятие носит сугубо деловой характер и проводиться в целях обмена опытом сотрудников с их российскими и зарубежными коллегами, результатом данного мероприятия также могут стать:
— расширение деловых связей организации;
— открытие новых возможностей для бизнеса;
— приобретение новых партнеров и клиентов;
— и другое.

При таком подходе расходы на проведение корпоративного мероприятия можно рассматривать в качестве экономически оправданных.

Статьей 166 ТК РФ предусмотрено, что поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работ признается служебной командировкой.

Поэтому, на наш взгляд, поездку сотрудников за границу (в Египет) можно рассматривать в качестве служебной командировки.

Согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы на командировки, в состав которых входят, в частности, расходы на:
— проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;
— наем жилого помещения;
— суточные или полевое довольствие;
— оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;
— консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

Чтобы избежать проблем с признанием командировочных расходов в налоговом учете, необходимо показать производственный характер командировки. А именно подтвердить, что поездка сотрудников в Египет связана с деятельностью организации.

В качестве документального подтверждения таких расходов могут выступать следующие документы:

— приказ (распоряжение) о направлении работников в командировку (форма N Т-9);

— командировочные удостоверения (форма N Т-10);

— служебные задания для направления в командировку и отчеты об их исполнении (форма N Т-10а).

В служебных заданиях необходимо отразить, с какой целью сотрудники были направлены в командировку в Египет. Например, такими целями может быть: проведение обучения в целях изучения рынка определенной группы товаров; сбор информации о товарах, исследование характеристик, свойств и качеств товаров; обмен опытом в области применения и продаж товаров; формирование ассортимента; расширение связей и прочее. При этом можно указать, что решение поставленных задач способствует, например, увеличению объемов продаж и, следовательно, доходов организации.

При этом при заполнении служебных заданий рекомендуем по возможности избегать фраз, из которых налоговый инспектор впоследствии сможет сделать вывод, что поездка имела развлекательный, а не деловой характер;

— авансовые отчеты (форма N АО-1) с приложением оправдательных документов: авиа- и (или) железнодорожные билеты, счета иностранных отелей, ксерокопии страниц загранпаспорта с отметками о пересечении границы (подтверждающие время пребывания работника в загранкомандировке) и т.д. Желательно, чтобы содержание авансового отчета свидетельствовало об активном участии командированных сотрудников в деловых мероприятиях. В отчете можно указать, какое обучение проходили сотрудники, какие проблемы обсуждались в ходе этого обучения, с какими партнерами (потенциальными клиентами, производителями товаров) встречались сотрудники организации, какие вопросы удалось прояснить в результате таких встреч и т.п. К отчету можно приложить материалы, полученные в ходе проведения мероприятия: различные программы, конспекты, каталоги, буклеты и т.п. Обращаем Ваше внимание, что оправдательные документы, которые прилагают к авансовому отчету, составленные на иностранном языке, должны иметь построчный перевод на русский язык (абзац 3 п. 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

Все перечисленные документы должны быть надлежащим образом оформлены, то есть составлены по унифицированным формам, если таковые установлены, а в иных случаях — заполнены по формам, содержащим реквизиты, поименованные в п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». Необходимость использования унифицированных форм документов подтверждена также в письмах Минфина России от 12.05.2008 N 03-03-06/2/47, УФНС России по г. Москве от 22.06.2009 N 16-15/062978@.

Отметим, что главным фактором при принятии к налоговому учету каких-либо произведенных расходов является их соответствие критериям, установленным в ст. 252 НК РФ. Поэтому, даже если прямая связь между понесенными затратами и получением дохода не очевидна, все равно при решении вопроса об оправданности расходов нельзя исходить только из того, привели ли они к фактическому получению доходов или не привели, главное — именно направленность на получение доходов.
КС РФ в определениях от 04.06.2007 N 320-О-П и N 366-О-П указал, что «…обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате».

«Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность». Смотрите также постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».

Минфин России также разъясняет, что в целях определения обоснованности расходов необходимо использовать данные судебные решения (письма Минфина России от 10.02.2010 N 03-03-05/23, от 02.02.2010 N 03-03-05/14, от 04.08.2009 N 03-03-06/2/149 и др.).

Отметим также, что согласно позиции конституционного суда, изложенной в приведенных выше определениях, все произведенные организацией расходы изначально предполагаются обоснованными. При этом бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы. Минфин России в письме от 06.07.2007 N 01-02-03/03-311 также подтвердил, что вопрос оценки эффективности и целесообразности затрат находится в ведении налогоплательщика как субъекта предпринимательской деятельности.

НДФЛ

Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.
В пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ установлено, что к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения, в интересах налогоплательщика.

Соответственно, если организация пойдет по пути наименьшего риска и не будет рассматривать корпоративное мероприятие в Египте в качестве сугубо деловой поездки, осуществляемой в целях связанных исключительно с деятельностью, направленной на получение дохода, то данное мероприятие следует рассматривать в качестве развлекательного, то есть осуществляемого в интересах сотрудников.
Следовательно, стоимость оплаты организацией корпоративных развлекательных мероприятий своих работников является доходом физических лиц, полученным в натуральной форме, и подлежит обложению НДФЛ в общеустановленном порядке (смотрите, например, письмо УФНС России по г. Москве от 22.12.2006 N 21-11/113019@). Налоговая ставка в этом случае для резидентов РФ устанавливается в размере 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ).

В то же время хотим обратить Ваше внимание на письмо Минфина России от 15.04.2008 N 03-04-06-01/86, в котором представители финансового ведомства указали, что, если при проведении такого мероприятия отсутствует возможность персонифицировать и оценить экономическую выгоду, полученную каждым сотрудником (участником корпоративного мероприятия), дохода, подлежащего обложению НДФЛ, не возникает.

Напомним, что в соответствии с п.п. 1 и 2 ст. 226 НК РФ организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата НДФЛ осуществляется согласно ст.ст. 227, 228 и 214.1 НК РФ, признаются налоговыми агентами, обязанными исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет НДФЛ. Кроме того, пп. 3 п. 3 ст. 24 и п. 1 ст. 230 НК РФ на налоговых агентов возложена обязанность вести учет выплаченных и перечисленных в бюджет сумм налога, в том числе персонально по каждому налогоплательщику.

Если же организация готова нести определенные налоговые риски и примет решения считать поездку сотрудников деловой командировкой, то при таком подходе можно сказать, что поездка производится в интересах организации, а не в интересах работников, следовательно, налогооблагаемой базы по НДФЛ у сотрудников не возникает.

Кроме того, в соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в том числе с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

Поэтому, если рассматривать поездку сотрудников в Египет в качестве командировки (при надлежащем оформлении всей необходимой документации), то дохода, облагаемого НДФЛ, у работников не будет. Однако здесь нужно учитывать, что п. 3 ст. 217 НК РФ содержит закрытый перечень выплат командированным сотрудникам, не подлежащих обложению НДФЛ. А именно при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки за пределы РФ в доход, подлежащий налогообложению, не включаются:

1. Суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ, но не более 2500 рублей за каждый день нахождения в заграничной командировке;

2. Фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы:

— на проезд до места назначения и обратно;

— сборы за услуги аэропортов;

— комиссионные сборы;

— расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок;

— расходы на провоз багажа;

— расходы по найму жилого помещения;

— оплате услуг связи;

— расходы по получению и регистрации служебного заграничного паспорта, получению виз;

— расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.

Здесь обращаем Ваше внимание, что компенсация стоимости питания в приведенном перечне командировочных расходов, не облагаемых НДФЛ, не поименована.

Поэтому, если стоимость питания сотрудников будет выделена в документах, предоставленных гостиницей, следует учитывать, что эта стоимость не является возмещением расходов по найму жилого помещения, суммы которого освобождаются от налогообложения на основании п. 3 ст. 217 НК РФ (письмо Минфина России от 14.10.2009 N 03-04-06-01/263). Соответственно, суммы такой оплаты подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке. Аналогичный вывод представлен в письмах УФНС России по г. Москве от 07.05.2009 N 20-15/3/045313@, от 14.07.2006 N 28-11/62271, а также в постановлениях ФАС Поволжского округа от 14.07.2009 N А65-27027/2007, от 05.06.2007 N А12-18805/06.

Кроме того, контролирующие органы считают, что расходы на питание командированных должны покрываться за счет суточных (письма УФНС России по г. Москве от 05.06.2009 N 16-15/057712, Минфина России от 05.04.2005 N 03-03-01-04/1/157).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Лазукова Екатерина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Мельникова Елена

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.