Бюджетное учреждение арендует помещение для …

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Расходы арендатора по возмещению арендодателю стоимости электроэнергии подлежат отнесению на подстатью 223 «Коммунальные услуги» КОСГУ.

Обоснование вывода:
Согласно ст. 606 ГК РФ при заключении договора аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. В соответствии с п. 1 ст. 611 ГК РФ арендодатель обязан предоставить арендатору имущество в состоянии, соответствующем условиям договора аренды и назначению имущества. Согласно п. 2 ст. 616 ГК РФ арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды.
К расходам на содержание арендованного помещения относятся коммунальные и эксплуатационные расходы. Вместе с тем возложение на арендатора расходов по оплате коммунальных и эксплуатационных услуг не может рассматриваться как форма арендной платы (п. 12 информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 N 66).
В соответствии с п. 1 ст. 539 ГК РФ по договору энергоснабжения энергоснабжающая организация обязуется подавать абоненту (потребителю) через присоединенную сеть энергию, а абонент обязуется оплачивать принятую энергию, а также соблюдать предусмотренный договором режим ее потребления, обеспечивать безопасность эксплуатации находящихся в его ведении энергетических сетей и исправность используемых им приборов и оборудования, связанных с потреблением энергии.
При этом из постановления Президиума ВАС РФ от 08.12.1998 N 5905/98 следует, что в указанном случае абонентом является лицо, на балансе которого числится объект, потребляющий энергию. Кроме того, согласно постановлению Президиума ВАС РФ от 06.04.2000 N 7349/99 арендодатель не может являться энергоснабжающей организацией для арендатора, поскольку сам в качестве абонента получает электроэнергию для снабжения здания у этой организации.
Таким образом, арендодатель не является снабжающей организацией, операции по поставке (отпуску) коммунальных услуг, совершаемые в рамках договора аренды, не являются операциями по реализации товаров и, как следствие, объектом обложения НДС. Следовательно, по договорам, согласно которым в стоимость услуг по аренде помещения оплата электроэнергии не включается, у арендодателя отсутствует объект обложения НДС, и соответственно, счета-фактуры по электроэнергии, потребленной арендатором, арендодателем не выставляются (письма Минфина России от 03.03.2006 N 03-04-15/52, УФНС России по г. Москве от 18.12.2007 N 19-11/120973, от 20.04.2007 N 19-11/036483).
Учитывая приведенные выше нормы законодательства, а также сложившуюся судебную практику, представляется возможным сделать следующий вывод: в рассматриваемой ситуации арендодатель не осуществляет поставку (отпуск) коммунальных услуг, однако суммы, уплачиваемые арендатором, носят компенсационный характер — они четко привязаны к счетам, предъявляемым арендодателю для оплаты энергоснабжающими организациями, и к объемам потребления энергии арендатором. Именно этим будет обусловлена специфика документального оформления хозяйственных операций в данном случае.
Учитывая сложившуюся практику, бюджетное учреждение — арендатор может принимать и оплачивать соответствующие обязательства на основании:
1) договора аренды (отдельного договора по возмещению части расходов арендодателя по оплате коммунальных услуг);
2) счета;
3) копий счетов организаций, оказывающих коммунальные услуги арендодателю;
4) актов снятия показателей счетчиков, учитывающих объем электроэнергии, потребляемой арендатором;
5) справок-расчетов, в которых приводится расчет доли коммунальных расходов, приходящихся на арендатора, например, с учетом занимаемой арендатором площади и общего объема площадей арендодателя (при отсутствии возможности установки счетчиков, упомянутых в п. 4);
6) актов оказанных услуг, в которых будет содержаться расчет стоимости электроэнергии, потребленной арендатором, со ссылками на соответствующие счета снабжающих организаций и показания счетчиков (при их наличии). В случае оформления такого акта документы, упомянутые в п.п. 3-5, могут не оформляться. Акт оказания услуг может быть составлен в произвольной форме, но должен содержать реквизиты, перечисленные в ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».
Приведенная выше позиция подтверждается разъяснениями уполномоченных органов (смотрите, например, письма Минфина России от 19.01.2006 N 03-03-04/1/43, УФНС России по г. Москве от 30.06.2008 N 20-12/061162, от 26.06.2006 N 20-12/56637).
При отнесении рассматриваемых расходов бюджетного учреждения — арендатора на определенные статьи (подстатьи) КОСГУ прежде всего следует понимать, что в соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденными приказом Минфина России от 30.12.2009 N 150н (далее — Указания N 150н), отнесение расходов на тот или иной код бюджетной классификации должно осуществляться прежде всего исходя из экономического содержания определенной хозяйственной операции. В свою очередь, экономическое содержание операции определяется на основании договора (контракта) и соответствующих оправдательных документов.
В соответствии с Указаниями N 150н на подстатью 223 «Коммунальные услуги» КОСГУ относятся расходы по оплате договоров на приобретение коммунальных услуг. Учитывая компенсационный характер расходов, осуществляемых арендатором, рассматриваемые расходы могут быть отнесены на данную подстатью КОСГУ.
Кроме того, в письме Минфина России от 05.02.2010 N 02-05-10/383 прямо указано, что расходы арендатора по возмещению арендодателю стоимости коммунальных услуг (к которым относятся и услуги по снабжению электроэнергией) подлежат отнесению на подстатью 223 «Коммунальные услуги» КОСГУ.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Семенюк Александр

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Пименов Владимир

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.