Налог на прибыль в вопросах и ответах

Очередной Всероссийский онлайн-семинар компании ГАРАНТ был посвящен налогу на прибыль. Участники семинара рассмотрели неоднозначные вопросы, которые возникают при налогообложении прибыли. Выступал на мероприятии Константин Викторович Новоселов, советник государственной гражданской службы РФ I класса, аттестованный консультант по налогам и сборам, кандидат экономических наук.

По традиции онлайн-семинар состоял из двух частей. В ходе первой части мероприятия Константин Новоселов осветил положения главы 25 Налогового кодекса, которые зачастую вызывают сложности при применении их на практике. Во второй части онлайн-семинара лектор ответил на многочисленные вопросы участников. Вопросы были самые разнообразные, поэтому приведем лишь некоторые из них.

Предприятие заключило договор с образовательным учреждением о платном обучении по программам высшего и среднего профессионального образования. По очной форме будут обучаться граждане, которые не являются сотрудниками предприятия, а работники — по заочной форме обучения. Образовательное учреждение имеет соответствующую лицензию. Между предприятием и студентами заключен договор. В нем предусмотрено условие о том, что студенты обязаны отработать на предприятии в течение 3 лет по окончании обучения. Согласно договору с образовательным учреждением предприятие в сентябре 2009 года перечисляет оплату за семестр (сентябрь 2009 г. — февраль 2010 г.). Акт выполненных работ предприятие получит только в феврале 2010 года. Когда следует принимать расходы на обучение для целей налога на прибыль: на дату перечисления денег (т. е. в сентябре), на дату получения акта выполненных работ (в феврале 2010 г.) или пропорционально за каждый месяц обучения?

Отметим, что обучение физических лиц, которые не являются сотрудниками организации, стало возможно с 2009 года после поправок, внесенных в главу 25 Налогового кодекса Российской Федерации Федеральным законом от 22 июля 2008 года N 158-ФЗ. Так, согласно пункту 3 статьи 264 Налогового кодекса расходы налогоплательщика на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников налогоплательщика включаются в состав прочих расходов, если выполнены два условия:
1) обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональная подготовка и переподготовка работников налогоплательщика осуществляются на основании договора с российскими образовательными учреждениями, имеющими соответствующую лицензию, либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;
2) обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку проходят работники налогоплательщика, заключившие с ним трудовой договор, либо физические лица, заключившие с налогоплательщиком договор, предусматривающий обязанность физического лица не позднее трех месяцев после окончания указанного обучения, профессиональной подготовки и переподготовки, оплаченных налогоплательщиком, заключить с ним трудовой договор и отработать у налогоплательщика не менее одного года.
Исходя из сообщенной вами информации, названные условия выполнены, поэтому такие расходы можно учитывать в порядке, определенном статьей 272 Налогового кодекса. Дата осуществления расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги) определена Налоговым кодексом¹. Таковой признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода.
Если в договоре предусмотрено, что стороны составляют акт выполненных работ, то оформленный акт является обязательным документом, подтверждающим обоснованность принятия расходов в уменьшение налоговой базы при расчете налога на прибыль.
Таким образом, признать в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, расходы на оплату обучения сотрудников и граждан, которые не являются сотрудниками организации, можно на основании акта выполненных работ, который, как указано вами, будет получен в феврале 2010 года. Соответственно, датой возникновения расходов признается дата подписания акта.

При расторжении договора лизинга, в связи с тем что лизингополучатель не исполняет свои обязательства, лизинговая компания изымает объект лизинга и переводит его в состав собственных основных средств. Необходимо ли начислять амортизацию по налоговому учету с даты расторжения договора?

Полагаю, что в данном случае вопрос гораздо шире, чем он задан: должна ли с даты расторжения договора начисляться амортизация в налоговом учете? Все зависит от того, у кого на балансе учитывался предмет лизинга.
Имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга)².
Если объект лизинга учитывался на балансе лизингодателя, то он может начислять амортизацию по имуществу, в том числе после расторжения договора финансовой аренды (договора лизинга), в случае если такое имущество введено лизингодателем в эксплуатацию и используется для извлечения дохода.

Рассмотрим другой вариант, когда объект лизинга согласно условиям договора учитывается на балансе лизингополучателя. Предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя. При расторжении договора лизинга имущество, переданное лизингополучателю и учитываемое на его балансе, возвращается лизингодателю. Соответственно, лизингодатель должен принять к налоговому учету объект лизинга. Для этого надо определить налоговую стоимость досрочно возвращенного основного средства.
По общему правилу если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, то расходами лизингодателя, учитываемыми в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса признаются расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг. Эти расходы в сумме, пропорцио нальной сумме арендных (лизинговых) платежей, учитывают в тех отчетных (налоговых) периодах, в которых в соответствии с условиями договора предусмотрены арендны (лизинговые) платежи³. Таким образом, для целей налогообложения прибыли лизингодатель в течение срока договора лизинга списывает часть стоимости переданного в лизинг имущества.
Соответственно, несписанная часть стоимости объекта лизинга будет формировать стоимость, по которой возвращенный объект лизингодатель примет к налоговому учету.

Объект основных средств включен в 7-ю амортизационную группу. В декабре 2008 года организация провела его реконструкцию с изменением первоначальной стоимости объекта. В каком размере можно применить амортизационную премию: 10 процентов, если премия начисляется в декабре, и 30 процентов, если премия начисляется в январе 2009 года?

риода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов — в отношении основных средств, относящихся к 3-й— 7-й амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов (не более 30 процентов — в отношении основных средств, относящихся к 3-й—7-й амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 Налогового кодекса⁴.
Расходы в виде амортизационной премии признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения. Начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию⁵.
Следовательно, если объекты основных средств 3-й—7-й амортизационных групп были введены в эксплуатацию в декабре 2008 года, то в отношении их можно применить амортизационную премию в январе 2009 года в размере не более 30 процентов первоначальной стоимости таких основных средств. Аналогичную точку зрения неоднократно высказывал в своих письмах Минфин России⁶.

В результате реконструкции объекта основных средств (здания) изменилась площадь помещения. В техпаспорт были внесены изменения. В какой момент списывается в расходы амортизационная премия по реконструированному объекту?

ачисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию ⁷. При этом основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав⁸.
Порядок государственной регистрации прав на недвижимое имущество предусмотрен Федеральным законом от 21 июля 1997 года N 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним».
Таким образом, затраты организации, понесенные в случае реконструкции здания, в размере не превышающем 10 процентов, могут быть учтены при исчислении базы по налогу на прибыль начиная с 1-го числа месяца, следующего за момента подачи документов на государственную регистрацию здания после реконструкции. При условии, что объект основных средств введен в эксплуатацию.

¹ подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ
² п. 10 ст. 258 НК РФ
³ п. 8.1 ст. 272 НК РФ
⁴ абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ
⁵ п. 4 ст. 259 НК РФ
⁶ письма Минфина России от 21.05.2009 N 03-03-06/1/336, от 26.05.2009 N 03-03-06/1/347
⁷ п. 2 ст. 259 НК РФ
⁸ п. 8 ст. 258 НК РФ