Экспертная правовая поддержка в системе ГАРАНТ

В соответствии со ст. 168.1 ТК РФ работникам, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, а также работникам, работающим в полевых условиях или участвующим в работах экспедиционного характера, работодатель возмещает связанные со служебными поездками расходы.

Данные расходы являются компенсационными и не облагаются НДФЛ и страховыми взносами.

Расходы, которые перечислены в данной статье, выплачиваемые работникам с подвижным характером работы, облагаются НДФЛ и страховыми взносами?

Можно ли их учесть при формировании налоговой базы по налогу на прибыль?

Подвижной характер работ в строительстве предусматривает частую передислокацию организации (перемещение работников) или их оторванность от постоянного места жительства.

НДФЛ

К выплатам, направленным на возмещение работодателем расходов, связанных со служебными поездками работников, работа которых носит подвижной характер, применяются положения п. 1 ст. 217 НК РФ, так как такое возмещение производится в соответствии с положениями ст. 168.1 ТК РФ (письмо Минфина России от 19.11.2021 N 03-01-10/93643).

Если в коллективном договоре, соглашении, локальном нормативном акте или трудовом договоре с работником установлено, что его работа по занимаемой должности осуществляется в пути (подвижной характер работы) или имеет разъездной характер, то выплаты, направленные на возмещение работодателем расходов работника, связанных с его служебными поездками, не облагаются налогом на доходы физических лиц и страховыми взносами в случае их документального подтверждения (письмо Минфина от 27.04.2022 N 03-04-06/38439).

Страховые взносы

Письмо Минфина России от 08.02.2022 N 03-04-06/8482: работникам при подвижном характере работ в обязательном порядке возмещаются следующие расходы: по проезду, по найму жилого помещения, дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные), и иные расходы, произведенные работниками с разрешения или ведома работодателя.

Если постоянная работа физических лиц — работников организации осуществляется в пути (подвижной характер работы), то суммы расходов организации по найму жилых помещений для указанных физических лиц не подлежат обложению страховыми взносами на основании положений подп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ при документальном подтверждении таких расходов. При этом суточные, выданные таким работникам, не облагаются страховыми взносами в размере, установленном локальным актом организации.

Налог на прибыль

Возмещение организацией расходов, предусмотренных положениями ст. 168.1 ТК РФ, относится к компенсации затрат, связанных с выполнением работниками своих трудовых обязанностей (ст. 164 ТК РФ). Такие расходы учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ), при наличии первичных учетных документов, подтверждающих расходы работника и их компенсацию работодателем, их экономической обоснованности (ст. 252 НК РФ) и связи непосредственно с деятельностью самой организации (письмо Минфина России от 19.11.2021 N 03-01-10/93643).

Рекомендуем также ознакомиться с материалом:

— Энциклопедия решений. Налогообложение при подвижном характере работ в строительстве (декабрь 2022).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Школина Марина

Ответ прошел контроль качества

Физическое лицо купило квартиру в 2013 году, потом заключило брак, когда появились дети, кредит на данную квартиру был погашен материнским капиталом в 2018 году, затем нотариально выделили часть квартиры жене и двоим детям.

В 2021 году данная квартира была продана.

Имеет ли право жена не сдавать налоговую декларацию 3-НДФЛ, если эта квартира была в собственности мужа более 5 лет? Могут ли дети при сдаче отчетности применить вычет на продажу в размере произведенных их отцом расходов на покупку данной квартиры?

Обязанность исчисления НДФЛ

В соответствии с подп. 5 п. 1 ст. 208 НК РФ доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося в РФ, относятся к доходам от источников в РФ и на основании п. 1 ст. 209 НК РФ подлежат обложению НДФЛ. Согласно п. 1.1 ст. 224 НК РФ налоговая ставка в отношении указанных доходов устанавливается в размере 13%.

Налогоплательщиками НДФЛ являются любые физические лица, начиная с момента рождения в течение всей последующей жизни при наличии у них объекта налогообложения (ст. 207, ст. 11 НК РФ). Каких-либо особенностей определения налоговой базы и исчисления НДФЛ с доходов, получаемых детьми, главой 23 НК РФ не установлено (письма Минфина России от 12.07.2019 N 03-04-05/51884, от 17.06.2019 N 03-04-05/44004, от 11.06.2019 N 03-04-05/42632, от 10.06.2019 N 03-04-05/42293 и др.).

На основании п. 17.1 ст. 217 и п. 2 ст. 217.1 НК РФ освобождаются от налогообложения доходы, получаемые физическими лицами за соответствующий налоговый период от продажи объектов недвижимого имущества, а также долей в указанном имуществе при условии, что такой объект находился в собственности налогоплательщика в течение минимального предельного срока владения объектом недвижимого имущества и более.

В рассматриваемой ситуации изначально квартира была приобретена физлицом в единоличную собственность в 2013 году, в 2018 году в данной квартире определены размеры долей: родителям в совместную собственность и каждому ребенку.

Согласно п. 1 ст. 131 ГК РФ право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре (ЕГРН) органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней. Пунктом 1 ст. 235 ГК РФ предусмотрено, что право собственности прекращается при отчуждении собственником своего имущества другим лицам, отказе собственника от права собственности, гибели или уничтожении имущества и при утрате права собственности на имущество в иных случаях, предусмотренных законом.

Исходя из изложенного изменение состава собственников, в том числе переход доли имущества от собственника к другому лицу (изменение права с собственности на долевую собственность), не влечет для первого прекращения права собственности на указанное имущество.

Таким образом, в рассматриваемом случае минимальный предельный срок владения объектом недвижимого имущества супругом (изначальным владелицем квартиры) исчисляется с даты первичной государственной регистрации права собственности на квартиру (с 2013 года), а в отношении супруги и несовершеннолетних детей — с даты государственной регистрации права собственности на доли в квартире (с 2020 года). Смотрите дополнительно письма Минфина России от 05.04.2019 N 03-04-05/24252, от 15.03.2019 N 03-04-05/17028, от 26.02.2019 N 03-04-05/12408, от 19.12.2018 N 03-04-05/92596 и др.

Для объектов недвижимого имущества, приобретенных в собственность до 01.01.2016, минимальный предельный срок владения таким имуществом составляет три года (п. 17.1 ст. 217 НК РФ, в редакции до 01.01.2016, письма Минфина России от 15.11.2019 N 03-04-05/88189, от 15.04.2020 N 03-04-05/30023, от 24.04.2020 N 03-04-05/33277).

Соответственно, у супруга дохода, облагаемого НДФЛ, в рассматриваемом случае не возникает (с 2013 года прошло более трех лет).

Что касается супруги и детей, то в соответствии с п. 4 статьи 217.1 НК РФ минимальный предельный срок владения объектом недвижимого имущества в общем случае составляет пять лет. В соответствии с п. 4 статьи 217.1 НК РФ минимальный предельный срок владения объектом недвижимого имущества, приобретенном в собственность после 1 января 2016 года, в общем случае составляет пять лет. Исключения из этого правила поименованы в п. 3 ст. 217.1 НК РФ, большинство указанных в данной норме условий для применения трехлетнего срока связаны с особым порядком приобретения объекта недвижимости: наследование, дарение, приватизация и т.д. Кроме того, с 1 января 2020 года п. 3 ст. 217.1 НК РФ дополнен подпунктом 4 (смотрите Федеральный закон от 26 июля 2019 г. N 210-ФЗ), в соответствии с которым если в собственности налогоплательщика (включая совместную собственность супругов) на дату госрегистрации перехода права собственности от налогоплательщика к покупателю на проданный объект недвижимого имущества (в том числе в квартиры) не находится иного жилого помещения (доли в праве собственности на жилое помещение), также применяется трехлетний минимальный срок владения*(1).

Как мы поняли, проданная в 2021 году квартира для супругов и их детей являлась единственным жильем, следовательно, к рассматриваемому случаю применим трехлетний срок владения. Однако государственная регистрация права собственности на доли в квартире осуществлена 21.06.2018, а факт продажи квартиры состоялся 28.05.2021. Т.е. доли супруги и детей находились в их собственности менее трех лет.

С учетом сказанного, в данном случае при продаже квартиры в 2021 году у супруги и детей образуется доход, подлежащий обложению НДФЛ, т.к. выделенные им доли находятся в их собственности менее минимального предельного срока владения (смотрите также письма Минфина России от 12.07.2019 N 03-04-05/51884, от 25.05.2018 N 03-04-05/35680).

Отметим, что в силу п. 2.1 ст. 217.1 НК РФ полученные начиная с 2021 года доходы от продажи квартиры или доли в праве собственности на нее освобождаются от налогообложения независимо от срока нахождения в собственности налогоплательщика продаваемого жилого помещения или доли в праве собственности на жилое помещение, если одновременно соблюдаются следующие условия:

— до 30 апреля следующего года налогоплательщик или члены его семьи приобрели в собственность другое жилье, а в случае долевого строительства оплатили полную стоимость жилого помещения по договору;

— общая площадь приобретенного жилого помещения превышает по площади или в размере кадастровой стоимости проданное имущество.

Кроме того:

— возраст детей до 18 лет (или до 24 лет, если ребенок учится очно);

— кадастровая стоимость проданного жилого помещения не превышает 50 млн рублей;

— налогоплательщик или члены его семьи на дату отчуждения проданного жилья не владеют в совокупности более 50% в праве собственности на иное жилое помещение с общей площадью, превышающей общую площадь купленного взамен старого жилого помещения.

Смотрите п. 3 информации Федеральной налоговой службы от 14 января 2022 г. «С 1 января вступили в силу нововведения по НДФЛ».

При этом абзацем седьмым пункта 2.1 статьи 217.1 НК РФ определено, что если доход от продажи доли в праве собственности на жилое помещение, полученный налогоплательщиком, освобождается от налогообложения на основании п. 2.1 ст. 217.1 НК РФ, доходы от продажи долей в таком жилом помещении, полученные его детьми (в том числе усыновленными) и подопечными, также освобождаются от налогообложения при условии, что их доли в праве собственности на такое жилое помещение проданы одновременно с долей налогоплательщика в праве собственности на такое жилое помещение.

Поэтому, если указанные условия соблюдаются, то дохода, облагаемого НДФЛ, у супруги и детей не возникнет.

Если же в рассматриваемой ситуации приведенные условия не соблюдаются, то доход супруги и детей, как было сказано, будет облагаться НДФЛ.

Далее рассмотрим порядок расчета НДФЛ с такого дохода.

Порядок определения доходов

В данной ситуации после выделения долей квартира стала находится одновременно в совместной и долевой собственности.

Следует учитывать, что в соответствии со ст. 246 ГК РФ распоряжение имуществом, находящимся в долевой собственности, осуществляется по соглашению всех ее участников. Ст. 1, 421 ГК РФ предусмотрено, что граждане свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора. То есть условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами. Поэтому физические лица вправе определить любой порядок распределения между ними доходов от продажи квартиры, находящейся в их общей долевой собственности, независимо от размера их долей в праве собственности и учитывать соответствующие суммы дохода при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц. Смотрите также письма Минфина России от 04.04.2016 N 03-04-05/18915, от 20.06.2014 N 03-04-05/29708, от 14.08.2013 N 03-04-05/33049, от 13.04.2012 N 03-04-08/4-72 (доведено до нижестоящих налоговых органов письмом ФНС России от 13.06.2012 N ЕД-4-3/9664@) и др.

Аналогично для совместной собственности: распоряжение общим имуществом осуществляется по обоюдному согласию супругов, при совершении одним из них сделки по распоряжению общим имуществом предполагается, что он действует с согласия другого супруга (ст. 35 СК РФ, п. 2 ст. 253 ГК РФ). Поэтому супруги вправе определить любой порядок распределения между ними доходов от продажи имущества, находящегося в их общей совместной собственности (включая вариант 0% и 100%). Смотрите дополнительно письмо УФНС России по г. Москве от 15.03.2021 N 20-21/035043@, письмо ФНС России от 01.09.2014 N БС-3-11/2928@, письма Минфина России от 22.11.2016 N 03-04-05/68806, от 23.04.2012 N 03-04-05/4-543, от 20.03.2013 N 03-04-05/4-255.

Минфин России в письмах от 07.10.2014 N 03-04-05/50328 и 28.08.2014 N 03-04-05/42984 обратил внимание налогоплательщиков, что указание в договоре купли-продажи на то, что денежные средства перечисляются одному из собственников, не является подтверждением фактического распределения дохода между собственниками. Если порядок распределения доходов не был определен в договоре купли-продажи квартиры, между собственниками может быть заключено дополнительное соглашение к договору купли-продажи квартиры о распределении дохода от ее продажи. В этом случае доходы от продажи указанной квартиры учитываются для целей налогообложения в соответствии с таким соглашением. Отметим, что нотариального заверения и государственной регистрации указанного соглашения не требуется (ст. 163, 558 ГК РФ)*(2).

Резюмируя все сказанное выше, в рассматриваемом случае собственники могут распределить доход от продажи квартиры в любом удобном им соотношении, например, 40% в пользу отца, 40% в пользу матери и по 5% на каждого ребенка (или любым иным способом). Или принять решение о том, что сумма дохода, полученная каждым супругом, определяется между ними в равных долях, а сумма дохода, полученная каждым ребенком, определяется пропорционально его доле в праве собственности на квартиру.

Рассматриваемое решение целесообразно закрепить письменным соглашением, которое имеет смысл приложить к представленной в налоговый орган декларации по форме 3-НДФЛ. При составлении соглашения за основу можно взять примерную форму заявления о распределении доходов от продажи общего имущества для целей уплаты НДФЛ (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ).

Например, предположим, что квартира продана за 1 900 000 рублей (0,7 от кадастровой стоимости составляет меньше этой величины, подробно об этом смотрите чуть ниже). Супруги, действуя от своего имени и от имени несовершеннолетних детей, приняли решение распределить эти доходы следующим образом:

— по 760 000 рублей (по 4/10 доли) каждому супругу;

— по 190 000 рублей (по 1/10) каждому ребенку.

Обращаем внимание, что налоговая база по доходам от продажи любого недвижимого имущества определяется с учетом особенностей, установленных ст. 214.10 НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 214.10 НК РФ в случае, если доходы налогоплательщика от продажи объекта недвижимого имущества меньше, чем кадастровая стоимость этого объекта, внесенная в ЕГРН и подлежащая применению с 1 января года, в котором осуществлена государственная регистрация перехода права собственности на проданный объект недвижимого имущества, умноженная на понижающий коэффициент 0,7, то в целях налогообложения доходы налогоплательщика от продажи этого объекта недвижимого имущества принимаются равными умноженной на понижающий коэффициент 0,7 соответствующей кадастровой стоимости этого объекта недвижимого имущества. Иными словами, если доход от продажи квартиры окажется меньше его кадастровой стоимости, то для целей НДФЛ доход будет определяться с учетом требования о необходимости исчисления налоговых обязательств исходя из 70 процентов кадастровой стоимости. Смотрите дополнительно письма Минфина России от 19.07.2019 N 03-04-05/53605, от 25.12.2018 N 03-04-05/94636, от 30.05.2018 N 03-04-05/36685 и др.

При этом НК РФ не расшифровывает, каким способом нужно определять кадастровую стоимость для целей применений п. 2 ст. 214.10 НК РФ в случае, если проданный объект находился в общедолевой и совместной собственности. По нашему мнению, в такой ситуации фактический доход каждого собственника должен сопоставляться с кадастровой стоимостью его доли в реализуемом объекте недвижимости. При этом полагаем, что если собственники доходы от продажи распределяют между собой в процентном соотношении, отличном от размера их долей в праве собственности, то кадастровую стоимость также следует брать пропорционально доле дохода, установленной в соглашении собственников, а не пропорционально фактическому размеру их долей.

Например. Квартира находилась в собственности четырех человек (супруги и их несовершеннолетние дети), продана за 1,9 млн рублей. Кадастровая стоимость на 1 января 2021 года — 4 млн рублей. Доход от продажи распределен собственниками в соотношении: 4/10 — мужу, 4/10 — жене и по 1/10 каждому ребенку.

Тогда фактический доход ребенка от продажи квартиры составит:

— у жены 760 000 рублей (4/10 от 1,9 млн рублей);

— у каждого ребенка 190 000 рублей (1/10 от 1,9 млн рублей);

Доход, рассчитанный исходя из кадастровой стоимости:

— у жены — 1 120 000 рублей (4 млн рублей х 0,7 / 10 х 4)

— у каждого ребенка 280 000 рублей (4 млн рублей х 0,7 / 10 х 1);

Соответственно, для расчета НДФЛ в качестве дохода будут использоваться величины: 1 120 000 рублей и 280 000 рублей. В этом случае супругам целесообразно распределять доход между собой и детьми в ином процентном соотношении (так, чтобы большая часть приходилась мужу, т.к. у него обязанности по уплате НДФЛ нет).

Отметим, что официальных разъяснений уполномоченных органов и примеров арбитражной практики по вопросам распределения кадастровой стоимости для целей применений п. 2 ст. 214.10 НК РФ по схожим ситуациям, подтверждающим или опровергающим данной мнение, нам обнаружить не удалось. В связи с этим во избежание претензий со стороны проверяющих рекомендуем обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета за письменными разъяснениями по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.

Имущественный вычет и расходы, связанные с приобретением

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ при определении размера налоговой базы по НДФЛ налогоплательщик имеет право на получение имущественных налоговых вычетов при продаже имущества, а также доли (долей) в нем. На основании подп. 1 п. 2 ст. 220 НК РФ данный вычет предоставляется в размере доходов, полученных, в частности от продажи квартир или доли (долей) в них, не превышающем в целом 1 000 000 рублей.

При реализации имущества, находящегося в общей долевой либо общей совместной собственности, соответствующий размер имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами этого имущества пропорционально их доле либо по договоренности между ними (в случае реализации имущества, находящегося в общей совместной собственности) (подп. 3 п. 2 ст. 220 НК РФ).

Таким образом, при продаже квартиры, находящейся в общей долевой и совместной собственности, каждый из детей имеет право на получение имущественного налогового вычета пропорционального его доле в праве собственности на реализуемое имущество (например, если ребенок владеет 1/10 долей, то он имеет право на вычет в размере 100 000 рублей — 1/10 от 1 млн. рублей), а родители могут распределить свой вычет в любом удобном соотношении, например, 0% — жене и 100% — мужу. Решение о распределении вычета между супругами также закрепляется соответствующим соглашением.

Например. Квартира находилась в собственности четырех человек (супруги и их несовершеннолетние дети), продана за 1,9 млн рублей. Кадастровая стоимость на 1 января 2021 года 1,5 млн рублей (т.е. кадастровую стоимость при расчете не учитываем). Доход от продажи распределен собственниками в соотношении: 4/10 — мужу, 4/10 — жене и по 1/10 каждому ребенку. Имущественный вычет распределен между владельцами в тех же соотношениях.

Тогда фактический доход ребенка от продажи квартиры составит:

— у жены 760 000 рублей (4/10 от 1,9 млн рублей);

— у каждого ребенка 190 000 рублей (1/10 от 1,9 млн рублей).

Размер имущественного вычета:

— у жены 400 000 рублей (1 млн рублей / 10 х 4);

— у каждого ребенка 100 000 рублей (1 млн рублей /10 х 1).

НДФЛ к уплате:

— у жены 760 000 рублей 400 000 рублей = 360 000 рублей х 13% = 46 800 рублей;

— у детей 190 000 рублей 100 000 рублей = 90 000 рублей х 13% = 11 700 рублей.

Если же вычет супруги распределят между собой в соотношении 100% — мужу и 0% — жене, дохода, облагаемого НДФЛ, у жены не возникнет:

760 000 рублей — 800 000 рублей (8/10 от 1 млн рублей) = — 40 000 рублей — отрицательная величина, т.е. НДФЛ к уплате нет.

Обращаем внимание, что вычет в пользу детей распределить иным образом нельзя, этот вычет распределяется строго пропорционально их доле.

Также можно регулировать расчеты размером дохода, приходящегося на каждого собственника.

Подпунктом 2 п. 2 ст. 220 НК РФ определено, что вместо получения имущественного налогового вычета в соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 220 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением проданного имущества.

Очевидно, что под такими расходами, прежде всего, подразумеваются суммы, непосредственно истраченные на покупку имущества: средства, уплаченные продавцу квартиры или застройщику (если квартира приобреталась на основании договора участия в долевом строительстве), в том числе оплаченные за счет кредитных средств. Однако не запрещен и учет иных расходов, в том числе представители финансового ведомства не возражают против учета в составе этих расходов процентов по целевым займам (кредитам), фактически израсходованным на приобретение проданного жилья (письма Минфина России от 01.10.2018 N 03-04-05/69992, от 25.05.2015 N 03-04-07/29913, от 05.07.2013 N 03-04-05/26183, от 28.04.2012 N 03-04-05/9-569, письмо ФНС России от 14.12.2021 N БС-19-11/420@).

В данном случае супруга и дети расходов, связанных с приобретением проданной квартиры, не несли, т.к. проданная квартира изначально покупалась супругой вне брака (не являлась совместной собственностью). Исключение — расходы жены на уплату процентов по ипотечному кредиту, в той части, в которой эти расходы супруги несли уже будучи в браке.

Вместе с тем в 2019 году подп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ был дополнен абзацами 19-22 (вступили в силу с 29.09.2019 и распространяются на доходы физических лиц, полученные начиная с налогового периода 2017 года — подп. «б» п. 15 ст. 2, ч. 16 ст. 3 Федерального закона от 29.09.2019 N 325-ФЗ).

В соответствии с абзацами 19-21 подп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ при получении дохода от продажи доли в объекте недвижимого имущества, приобретенной в соответствии с ч. 4 ст. 10 Закона N 256-ФЗ, налогоплательщик вправе уменьшить сумму своего облагаемого налогом дохода на величину фактически произведенных и документально подтвержденных расходов на приобретение этого объекта недвижимого имущества в размере, пропорциональном указанной доле налогоплательщика в объекте недвижимого имущества, при одновременном соблюдении следующих условий:

— расходы на приобретение объекта недвижимого имущества произведены членом семьи налогоплательщика — владельцем сертификата (иного документа) на материнский (семейный) капитал и (или) его супругом (супругой);

— величина расходов на приобретение объекта недвижимого имущества в доле, приходящейся на налогоплательщика, уменьшающая сумму облагаемого налогом дохода налогоплательщика, не учитывалась другими членами семьи налогоплательщика (их супругами) в целях налогообложения, за исключением случаев, предусмотренных подп. 3 и 4 п. 1 ст. 220 НК РФ.

Как следует из положений ч. 3 ст. 7 Закона N 256-ФЗ, средства (часть средств) материнского (семейного) капитала могут быть использованы на улучшение жилищных условий, в том числе:

— на приобретение (строительство) жилого помещения, осуществляемое гражданами посредством совершения любых не противоречащих закону сделок (п. 1 ч. 1 ст. 10 Закона N 256-ФЗ);

— на погашение основного долга и уплату процентов по кредитам или займам на приобретение (строительство) жилого помещения, включая ипотечные кредиты, предоставленные гражданам по кредитному договору (договору займа), заключенному в том числе кредитной организацией (ч. 6 ст. 10 Закона N 256-ФЗ).

Частью 4 ст. 10 Закона N 256-ФЗ установлена обязанность лица (его супруга), получившего сертификат на материнский капитал, оформить жилое помещение, приобретенное (построенное, реконструированное) с использованием средств (части средств) материнского капитала, в общую собственность с его детьми и супругом (супругой) в течение 6 месяцев после наступления одного из событий, поименованных в п. 15.1 Правил направления средств (части средств) материнского (семейного) капитала на улучшение жилищных условий, утвержденных постановлением Правительства РФ от 12.12.2007 N 862.

В рассматриваемом случае доли детей и супруги в реализуемой квартире были оформлены в их собственность после погашения задолженности по ипотечному кредиту, полученному на покупку данной квартиры, задолженность по которому погашалась в том числе средствами материнского капитала, в связи с исполнением родителями обязанности, установленной ч. 4 ст. 10 Закона N 256-ФЗ.

Соответственно, в анализируемой ситуации каждый ребенок и супруга имеют право уменьшить возникший у каждого из них при продаже квартиры налогооблагаемый доход на сумму расходов на приобретение этой квартиры в размере, пропорциональном его доле в этой квартире. Смотрите дополнительно письма Минфина России от 23 декабря 2021 г. N 03-04-05/105042, от 25.11.2021 N 03-04-05/95489, от 29.06.2021 N 03-04-05/51304, от 24.03.2020 N 03-04-05/22747, от 06.12.2019 N 03-04-05/95017, письмо ФНС России от 14.12.2021 N БС-19-11/420@ и др.

Например. Квартира находилась в собственности четырех человек (8/10 в совместной собственности супругов и по 1/10 в собственности их несовершеннолетние дети), продана за 1,9 млн рублей. Кадастровая стоимость на 1 января 2021 года 1,5 млн рублей (т.е. кадастровую стоимость при расчете не учитываем). Данная квартира куплена супругом до брака за 1,5 млн рублей. Доход от продажи распределен собственниками в соотношении: 4/10 — мужу, 4/10 — жене и по 1/10 каждому ребенку.

Тогда фактический доход ребенка от продажи квартиры составит:

— у жены 760 000 рублей (4/10 от 1,9 млн рублей);

— у каждого ребенка 190 000 рублей (1/10 от 1,9 млн рублей).

Размер учитываемых расходов:

— у жены 600 000 рублей (1,5 млн рублей / 10 х 4)

— у каждого ребенка 150 000 рублей (1,5 млн рублей /10 х 1).

НДФЛ к уплате:

— у жены 760 000 рублей 600 000 рублей = 160 000 рублей х 13% = 20 800 рублей;

— у детей 190 000 рублей 150 000 рублей = 40 000 рублей х 13% = 5200 рублей.

Кроме того, в качестве расходов при расчете НДФЛ учитываются средства материнского капитала (письма Минфина России от 28.06.2019 N 03-04-05/47629, от 10.07.2014 N 03-04-07/33669). Здесь необходимо учитывать, что на средства материнского (семейного) капитала признается равенство долей родителей и детей (п. 13 Обзора судебной практики по делам, связанным с реализацией права на материнский (семейный) капитал, утвержденного Президиумом ВС РФ от 22.06.2016).

Вернемся к условиям предыдущего примера и предположим, что при покупке квартиры использованы средства материнского капитала в размере 453 026 рублей:

Фактический доход от продажи квартиры составит:

— у жены 760 000 рублей (4/10 от 1,9 млн рублей);

— у каждого ребенка 190 000 рублей (1/10 от 1,9 млн рублей).

Размер учитываемых расходов:

— у жены 781 210, 40 рублей (600 000 рублей (1,5 млн рублей / 10 х 4) + 181 210,40 рублей (453 026 рублей / 10 х 4));

— у каждого ребенка 195 302,60 рублей (150 000 рублей (1,5 млн рублей / 10 х 1) + 45 302,60 рублей (453 026 рублей / 10 х 1));

НДФЛ к уплате:

— у мужа 0 рублей (760 000 рублей — 781 210, 40 рублей = отрицательная величина);

— у детей 0 рублей (190 000 рублей — 195 302,60 рублей = отрицательная величина).

Декларирование доходов

Пунктом 4 ст. 229 НК РФ определено, что налогоплательщики вправе не указывать в налоговой декларации доходы, не подлежащие налогообложению в соответствии со ст. 217 НК РФ. Поэтому налогоплательщик вправе не подавать налоговую декларацию по доходам от продажи имущества, принадлежащей ему более минимального срока владения, если нет иных доходов, подлежащих декларированию (смотрите, например, письма ФНС России от 10.04.2017 N БС-4-11/6723@, от 06.08.2012 N ЕД-3-3/2761, от 06.04.2012 N ЕД-3-3/1166@, письмо Минфина России от 10.06.2016 N 03-04-05/33975).

Таким образом, супругу представлять декларацию по форме 3-НДФЛ в рассматриваемом случае не требуется.

Если в рассматриваемом случае соблюдаются условия, установленные п. 2.1 ст. 217.1 НК РФ (смотрите первый раздел данной консультации), то у супруги и детей также не возникает необходимости в представлении в налоговой орган декларации 3-НДФЛ (полученный ими доход признается не облагаемым НДФЛ).

Если условия, установленные, п. 2.1 ст. 217.1 НК РФ, не соблюдаются, супруге и детям, соответственно, нужно задекларировать полученный ими доход. Так, положениями п. 1 ст. 83, п. 3 ст. 228, п. 1 ст. 229 НК РФ определено, что физические лица, реализовавшие имущество, доходы от реализации которого не освобождаются от налогообложения на основании п. 17.1 ст. 217 НК РФ, обязаны представить в налоговый орган по месту жительства налоговую декларацию по форме 3-НДФЛ не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Согласно абзацу 2 п. 1 ст. 80 НК РФ налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

От имени несовершеннолетнего ребенка в возрасте до 18 лет, получившего подлежащий обложению НДФЛ доход, налоговую декларацию заполняет его родитель (опекун, попечитель) как законный представитель ребенка (письма Минфина России от 04.06.2019 N 03-04-05/40702, от 24.05.2019 N 03-04-05/37899, от 19.04.2019 N 03-04-05/28327 и др.). Уплату налога от имени ребенка осуществляет также его родитель, он же несет ответственность за неуплату налога в бюджет (письмо УФНС России по г. Москве от 16.04.2012 N 20-14/033206@). Напомним, что общая сумма НДФЛ, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисленная исходя из налоговой декларации, уплачивается по месту жительства налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 4 ст. 228 НК РФ).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Ответ прошел контроль качества

2 декабря 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.

─────────────────────────────────────────────────────────────────────────
*(1) Данная норма действует и в том случае, если в собственности налогоплательщика находится жилая недвижимость, приобретенная им не более чем за 90 дней до даты госрегистрации перехода права собственности на продаваемое жилье.

*(2) Наличие либо отсутствие соглашения о распределении дохода от продажи имущества, находившегося в общей долевой собственности, при рассмотрении дел, связанных с исчислением НДФЛ с дохода от продажи такого имущества, учитывают и суды (апелляционное определение СК по административным делам Свердловского областного суда от 10.08.2016 N 33а-13075/2016). В апелляционном определении СК по административным делам Санкт-Петербургского городского суда от 12.01.2016 N 33а-621/2016 судьи не приняли доводы о том, что стоимость квартиры перераспределена между сторонами договора купли-продажи, поскольку такое перераспределение возможно как на стадии заключения договора, так и после получения средств от продажи квартиры. Суд указал, что, когда такое соглашение заключено после фактического получения денежных средств в счет оплаты продаваемого недвижимого имущества, такое распределение приобретает характер волеизъявления собственника имущества (денежных средств) на предмет его дальнейшей правовой судьбы.

Следует отметить, что в то же время в материалах правоприменительной практики присутствуют и судебные решения, принятые не в пользу налогоплательщиков, представивших в качестве доказательств своей правоты соглашение о распределении доходов. Например, в апелляционных определениях СК по гражданским делам ВС РФ Республики Башкортостан от 23.09.2014 по делу N 33-13206/2014 и от 23.09.2014 N 33-13335/2014 судом сделан вывод об удовлетворении требований ФНС и взыскании с налогоплательщика задолженности по НДФЛ на основании того, что содержание предоставленного налогоплательщиком соглашения о распределении доходов противоречит сведениям, представленным им налоговому органу в налоговой декларации, а также что данное соглашение не было представлено при подаче документов на получение налогового вычета.